李  刚/文

一年一度的高级会计师考试在即，怎样顺利地通过高级会计师实务的考试？考生在答卷时应注意哪些解题技巧？本文结合例题，分析会计案例的解题方法与步骤。

一、 认真审题解题

二、案例分析

【案例一】考核主题：资产减值

胜利股份有限公司（以下简称“胜利公司”）是生产日用电器产品的上市企业，该公司从2007年1月1日起执行新企业会计准则。2007年12月31日有关交易和资产状况如下：

1．2007年12月31日，甲产品有库存400台，每台单位成本5万元，账面余额为2 000万元。甲产品市场销售价格为每台5.8万元。胜利公司已经与某企业签订一份不可撤销的销售合同,约定在2008年1月20日向该企业销售甲产品300台,合同价格为每台5.1万元。甲产品预计销售费用及税金为每台0.2万元。胜利公司按单项存货、按年计提跌价准备，年末计提跌价准备前，甲产品没有存货跌价准备余额。

胜利公司按照市场销售价格高于成本的事实，没有对甲产品计提存货跌价准备。

2．2007年6月，胜利公司购入某公司发行的5年期债券一批，作为持有至到期投资。2007年末计提减值准备前该债券的账面价值为700万元。

该公司发行债券后，因市场行情不好，上年已连续发生亏损，2007年12月又发布了预亏公告。2007年12月31日，胜利公司预计该项目持有至到期投资预计未来现金流量现值为690万元。胜利公司对该债券计提了10万元减值准备，将计提的减值准备冲减了所有者权益。

3．2007年12月31日，胜利公司应收账款账面余额为3 000万元，其账龄和预计坏账率如下：

  项 目               金额（万元）         预计坏账率

1年以内               2 200                     2%

1-2年                    800                    10%

  合 计                 3 000

胜利公司在2007年初应收账款已计提坏账准备180万元，2007年度发生坏账15万元，收回以前年度已转销的坏账40万元。2007年末胜利公司对应收账款计提了坏账准备124万元，并计入当期资产减值损失124万元。

假设胜利公司按账龄分析法，按年计提坏账准备；对应收款项预计未来现金流量不进行折现。

4．2002年4月购入的一台设备，2007年12月31日账面原值900万元，累计折旧750万元，已提取减值准备50万元，该设备生产的产品中有大量的不合格品，准备终止使用。胜利公司对其全额计提了减值准备，并将计提的减值准备100万元计入了当期损益。

5．2007年7月1日胜利公司以590万元的价格收购了突进公司90％股权，已知胜利公司与突进公司为两个独立的企业，两者之间不存在关联关系。

在购买日，突进公司可辨认净资产的公允价值为600万元，没有负债和或有负债。胜利公司将突进公司所有资产认定为一个资产组。在2007年末，胜利公司确定该资产组的可收回金额为610万元，突进公司可辨认净资产的账面价值为630万元。

【要求】

1．分析判断胜利公司未计提存货跌价准备是否正确，并说明理由；如不正确，计算应计提存货跌价准备的金额。

2．分析判断胜利公司计提持有至到期投资减值准备的会计处理是否正确，并说明理由。

3．分析判断胜利公司计提坏账准备的会计处理是否正确，并说明理由。

4．分析判断胜利公司计提固定资产减值准备是否正确，并说明理由。

5．分析判断胜利公司收购突进公司，属于何种合并，是否应确认商誉，并说明理由；如果确认商誉，2007年末是否需进行商誉的减值测试？请说明对商誉的减值如何进行处理。

【分析提示】

1．胜利公司根据市价高于成本，未计提存货跌价准备不正确。理由：按照企业会计准则规定，为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格为基础计算；如持有存货的数量多于销售合同订购数量，超出部分的存货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。胜利公司对甲产品有合同部分也采取一般市价作为确定可变现净值的基础，是不正确的。应计提的跌价准备：

（1）签订合同部分。

（2）未签订合同部分。

2．胜利公司计提持有至到期投资减值正确，但会计处理不正确。

    3．胜利公司计提的坏账准备不正确。

4．胜利公司对于该设备全额计提减值准备正确。

5．胜利公司收购突进公司，属于非同一控制下的企业合并。

【案例二】 考核主题：会计差错更正＋会计政策变更＋或有事项＋收入＋外币折算＋合并范围。

黄山股份有限公司为上市公司，从2007年起执行财政部于2006年2月发布的《企业会计准则》。黄山公司适用的所得税税率为33%，按净利润的10%计提法定盈余公积，不计提任意盈余公积。

次年4月1日完成。在对2007年财务会计报告的审计中，注册会计师发现如下会计事项：

１．黄山公司所得税的核算在2006年前采用应付税款法，2007年1月1日起执行《企业会计准则第18号——所得税》所规定的方法。对于这一变更，黄山公司采用未来适用法进行处理，对2007年末资产负债表中各项目形成的暂时性差异按照规定确认了递延所得税资产和递延所得税负债。

２．2007年1月27日，A公司诉黄山公司产品质量案判决，法院一审判决黄山公司赔偿A公司200万元的经济损失。黄山公司和A公司均表示不再上诉。2月1日，黄山公司向A公司支付上述赔偿款。该诉讼案系黄山公司2006年9月销售给A公司的X电子设备在使用过程中发生爆炸造成财产损失所引起的。A公司通过法律程序要求黄山公司赔偿部分损失。2006年12月31日，该诉讼案件尚未作出判决。黄山公司估计很可能赔偿A公司150万元的损失，并据此在2006年12月31日确认150万元的预计负债。

黄山公司将未确认的损失50万元，计入了2007年2月的损益中。

３．2007年12月3日，黄山公司向B公司销售X电子产品10台，销售价格为每台100万元，成本为每台80万元。黄山公司于当日发货10台，同时收到B公司支付的部分货款150万元。2008年2月2日，黄山公司因X电子产品的质量问题同意给予B公司每台2万元的销售折让。黄山公司于2008年2月28日收到税务部门开具的索取折让证明单,并向B公司开具红字增值税专用发票。

黄山公司将销售折让调整了2008年2月的销售收入20万元。

４．2007年12月3日，黄山公司与一家境外公司签订合同，向该境外公司销售2台大型电子设备，销售价格为每台60万美元。12月20日，黄山公司发运该电子设备，并取得铁路发运单和海运单。至12月31日，黄山公司尚未收到该境外公司汇来的货款。假定该电子设备出口时免征增值税，也不退回增值税。

黄山公司该电子设备的成本为每台410万元。黄山公司对外币业务采用业务发生时的市场汇率进行折算。2007年12月20日的市场汇率为1美元=7.8元人民币，12月31日的市场汇率为1美元=7.7元人民币。

黄山公司对该笔销售产生的应收账款在年末资产负债表中列示了936万元人民币。

5.黄山公司为M公司的子公司，M公司总裁张某的儿子创办了甲企业，生产黄山公司所需的一种主要材料。2007年8月在张总裁的介绍下，黄山公司所需的该种主要材料全部从甲公司购入，本年度共进货3000万元，黄山公司已将货款全部付清。

黄山公司对于此项交易，未在会计报表附注中作任何披露。

6.2007年8月1日，黄山公司支付1 650万元购买了丁公司的全部股权。丁公司与黄山公司同属一个企业集团，从事与黄山公司相同的业务。集团公司为了降低管理成本，提高专业管理水平，决定由黄山公司收购其全部股权，收购后作为黄山公司的一个业务分部。本次收购以合并日经注册会计师审定的丁公司净资产为基础，上浮10%作为收购对价。经审计后的丁公司账面净资产为1 500万元，黄山公司支付了1 650万元，并于当日完成了合并有关手续。此外，黄山公司支付了8万元与本次收购相关的注册会计师审计费用。

黄山公司将支付的对价1 650万元与丁公司账面净资产1 500万元之间的差额，以及审计费用计入了当期损益。

7.黄山公司拥有乙公司30%的表决权资本。2007年10月，黄山公司与B公司签订协议，准备支付300万元购买B公司持有的B公司40%的表决权资本。协议约定，在黄山公司和B公司股东大会批准并办妥相关手续后，黄山公司获得B公司拥有的B公司40%的表决权资本。11月5日，黄山公司和乙公司召开临时股东大会，批准了股权转让协议，12月10日黄山公司支付了全部收购对价3 000万元，至2007年12月31日，黄山公司尚未完成股权交接手续

在编制2007年度合并财务报表时，黄山公司未将B公司纳入合并财务报表合并范围。

【要求】

1．分析判断事项1中，黄山公司将所得税核算方法的变更采用未来适用法进行处理是否正确，并说明理由；如不正确，请说明正确的会计处理方法。

2．分析判断事项2中，黄山公司将该诉讼中未确认的损失计入当期损益是否正确；如不正确，请说明正确的会计处理方法。

3．分析判断事项3中，黄山公司将销售折让冲减当期收入是否正确；如不正确，请说明正确的会计处理方法。

4．分析判断事项4中，黄山公司将外币债权在资产负债表中列示的金额是否正确；如不正确，请说明正确的会计处理方法。

5．分析判断事项5中，黄山公司对此项交易未在会计报表附注中作任何披露是否正确；如不正确，请说明正确的会计处理方法。

6．分析判断事项6中，黄山公司收购丁公司的会计处理是否正确；如不正确，请说明正确的会计处理方法。

7．分析判断事项7中，黄山公司未将B公司纳入合并财务报表合并范围是否正确；如不正确，请说明正确的会计处理方法。

【分析提示】

1．黄山公司对所得税核算方法的变更采用未来适用法不正确。

2．黄山公司将该诉讼中未确认的损益计入当期损益不正确。

3．黄山公司将上述销售折让冲减当期收入不正确。

4．黄山公司在资产负债表中列示的外币债权的金额不正确。

5．黄山公司对此项交易未在会计报表附注中作任何披露不正确。

6．黄山公司收购丁公司的会计处理不完全正确，其中将支付的对价与丁公司账面净资产之间的差额计入当期损益不正确；将审计费用计入当期损益正确。

7．黄山公司未将B公司纳入合并财务报表合并范围正确。

【案例三】考核主题：应交所得税和所得税费用

天时股份有限公司所得税采用资产负债表债务法核算，所得税税率33%。2007年度有关所得税会计处理的资料如下：

1.2007年度实现税前会计利润110万元。

2.2007年11月，天时公司购入交易性证券，入账价值为40万元；年末按公允价值计价为55万元。按照税法规定，成本在持有期间保持不变。

3.2007年12月末，天时公司将应计产品保修成本5万元确认为一项负债，按税法规定，产品保修费可以在实际支付时在税前抵扣。

4.假设2007年初递延所得税资产和所得税负债的金额为0。除上述事项外，天时公司不存在其他与所得税计算缴纳相关的事项，暂时性差异在可预见的未来很可能转回，而且以后年度很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。

【要求】计算2007年应交所得税、确认2007年末递延所得税资产和递延所得税负债、计算2007年所得税费用。

【分析提示】

                           （详文见《商业会计》2008年8月 第15期）